В связи с физическим износом

Списание основных средств в связи с их полным износом

В соответствии с пунктом 77 Методических указаний №91н, для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования основных средств, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается комиссия. В состав комиссии входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители инспекций, на которых, в соответствии с законодательством, возложены функции регистрации и надзора за отдельными видами имущества.

В компетенцию комиссии входит:

· осмотр объекта основных средств, подлежащего списанию с использованием необходимой технической документации, а также данных бухгалтерского учета, установление целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления;

· установление причин списания объекта основных средств (физический и моральный износ, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации, длительное неиспользование объекта для производства продукции, выполнения работ и услуг либо для управленческих нужд и другое);

· возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов выбывающего объекта основных средств и их оценка исходя из текущей рыночной стоимости; контроль за изъятием из списываемых в составе объекта основных средств цветных и драгоценных металлов, определение веса и сдачи на соответствующий склад; осуществление контроля за изъятием из списываемых объектов основных средств цветных и драгоценных металлов, определением их количества, веса;

· составление акта на списание объекта основных средств.

В акте на списании основных средств должны содержаться данные, характеризующие объект основных средств:

— дата принятия объекта к бухгалтерскому учету;

— год изготовления или постройки;

— время ввода в эксплуатацию;

— срок полезного использования;

— первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации;

— проведенные переоценки, ремонты;

— причины выбытия с их обоснованием;

— состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов.

Акт на списание объекта основных средств утверждается руководителем организации.

На основании оформленного акта на списание основных средств, переданного бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке производится отметка о выбытии объекта основных средств. Соответствующие записи о выбытии объекта основных средств производятся также в документе, открываемом по месту его нахождения. Инвентарные карточки по выбывшим объектам основных средств хранятся в течение срока, устанавливаемого руководителем организации в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Для списания пришедших в негодность объектов основных средств применяются следующие документы:

§ Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма ОС-4);

§ Акт о списании автотранспортных средств (форма №ОС-4а);

§ Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма №ОС-4б).

Акты составляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии, назначенной руководителем организации, утверждаются руководителем или уполномоченным им лицом.

Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй экземпляр остается у лица, ответственного за сохранность объектов основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания.

В случае списания автотранспортного средства в бухгалтерию вместе с актом также передается документ, подтверждающий снятие его с учета в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации.

Акт на списание основных средств может выступать не только как документ бухгалтерского учета, но и как регистр налогового учета.

В соответствии с пунктом 29 ПБУ 6/01 стоимость выбывающего объекта основных средств подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Расходы от списания основного средства с бухгалтерского учета являются операционными расходами согласно пункту 11 ПБУ 10/99.

Мы уже отмечали, что для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 «Основные средства» целесообразно открывать отдельный субсчет «Выбытие основных средств», в дебет которого следует переносить стоимость выбывающего объекта, а в кредит – сумму накопленной амортизации.

Остаточная стоимость объекта списывается с кредита счета 01, субсчет «Выбытие основных средств», в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы». В данном случае, остаточная стоимость оборудования равна нулю, так как амортизация по нему начислена полностью.

Расходы, связанные с ликвидацией оборудования списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции со счетом 23 «Вспомогательные производства».

Материальные ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств, приходуются по рыночной стоимости на дату списания и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты. Такой порядок учета материальных ценностей, полученных в результате списания основных средств, установлен пунктом 54 Положения №34н.

Принятие к учету пригодных к дальнейшему использованию запасных частей, металлолома отражается по дебету счета 10 «Материалы», в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы».

Пример 1.

Организация в октябре 2004 года ликвидирует производственное оборудование, амортизация по которому начислена полностью, первоначальной стоимостью 270 000 рублей. Работы по демонтажу и вывозу оборудования осуществлялись силами вспомогательного производства. Расходы цеха вспомогательного производства составили 18 000 рублей. При разборке оприходованы годные запасные части по рыночной стоимости 11 600 рублей, а также металлолом по стоимости 800 рублей.

В приведенной ниже таблице использованы следующие наименования субсчетов:

01-1″Основные средства в эксплуатации»;

01-2 «Выбытие основных средств».

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
01-2 01-1 270 000 Списана первоначальная стоимость ликвидируемого оборудования
02 01-2 270 000 Списана сумма начисленной амортизации
91-2 23 18 000 Отражены расходы вспомогательного производства по демонтажу оборудования
10-5 91-1 11 600 Оприходованы запасные части, полученные при демонтаже оборудования
10-6 91-1 800 Оприходован полученный при демонтаже металлолом
99 91-9 5 600 Списано сальдо прочих доходов и расходов (18000 – 11600 – 800)

Окончание примера.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной амортизации, а включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Во многих случаях, при ликвидации объектов основных средств, получают запасные части, материалы, металлолом и другие материалы. Согласно пункту 13 статьи 250 НК РФ доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке, при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, признаются внереализационными доходами.

Дата признания доходов и расходов от ликвидации основного средства зависит от того, какой метод выбран организацией – метод начисления или кассовый метод.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 4 статьи 271 НК РФ организация, определяющая доходы и расходы по методу начисления, стоимость имущества, полученного при ликвидации основного средства, признает внереализационным доходом на дату составления акта ликвидации амортизируемого имущества.

При кассовом методе такие доходы признаются в момент принятия к учету имущества согласно пункту 2 статьи 273 НК РФ.

Как правило, в результате ликвидации основных средств организации получают убыток. Сумма убытка может быть учтена при налогообложении прибыли того периода, в котором убыток получен.

Пример 2.

Воспользуемся данными примера 1 и определим сумму внереализационного дохода и сумму расхода, которые будут учитываться в целях налогообложения прибыли.

Внереализационный расход — расходы по демонтажу основного средства в сумме 18 000 рублей.

Внереализационный доход — стоимость оприходованных запасных частей и металлолома в сумме 12 400 рублей.

Окончание примера.

Более подробно с вопросами, касающимися особенностей учета основных средств, Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Основные средства».

Приказ на списание основных средств: образец

Актуально на: 14 сентября 2017 г.

Основные средства организации списываются с бухгалтерского учета в том случае, когда они выбывают или более не способны приносить этой организации экономические выгоды (п. 29 ПБУ 6/01). А нужен ли приказ на списание основных средств (ОС)?

Обязателен ли приказ на списание основных средств?

Организационно-распорядительный документ (например, приказ) при списании основных средств может составляться для того, чтобы подтвердить намерение или согласие руководства на то, что объект ОС будет списан с учета. Однако обязательным такой документ не является. Необходимость его составления обуславливается особенностями деятельности конкретной организации, ее масштабом, стилем управления, порядком документооборота и иными факторами. Более того, если объект основных средств выбывает, к примеру, в результате продажи, мены или безвозмездной передачи, организация обычно заключает соответствующий договор, который и будет являться основанием для списания объекта ОС и составления необходимой при списании первичной документации.

Чаще речь о приказе на списание основных средств заходит в том случае, когда объект ОС списывается по причине морального или физического износа. Ему предшествует обычно составление документа, подтверждающего, что объект непригоден к дальнейшему использованию, и содержащего рекомендации о его списании. В качестве примера такого документа можно рассматривать дефектную ведомость на списание, форму которой мы приводили в отдельном материале.

Примерная форма приказа на списание объекта основных средств

Приказ о списании объекта основных средств, который стал непригоден для дальнейшего использования, может быть составлен в таком виде:

На основании приказа о списании объекта основных средств может быть составлен акт на списание как по самостоятельно разработанной, так и по унифицированной форме. К примеру, по форме № ОС-4, образец заполнения которой применительно к рассмотренной в примере ситуации мы приводили в отдельной консультации.

Списание основных средств в случае морального или физического износа

Если объект основных средств не способен приносить предприятию экономические выгоды, доход в будущем, его стоимость списывается с бухгалтерского баланса. Рассмотрим ситуацию, когда объект основных средств выбывает по причине морального или физического износа.

Определений терминов «моральный износ» и «физический износ» основных средств, общих для всех отраслей экономики, российское законодательство не содержит. Поэтому обратимся к другим источникам, например, к Современному экономическому словарю под ред. Райзберга Б.А., Лозовского Л.Ш., Стародубцевой Е.Б. (М., 2006).

Моральный износ основных средств — старение и обесценивание основных средств в связи с тем, что их технико-технологические показатели все более отстают от повышающегося мирового уровня аналогов. Синоним — моральное старение.

Физический износ основных средств — материальное изнашивание основных средств производства, потеря ими физических свойств, качеств, размеров, работоспособности.

Объект основных средств может морально устареть в результате:

  • удешевления производства объекта ОС, подобного выбывающему;
  • создания нового, более экономичного или производительного объекта ОС;
  • изменения технологии или перепрофилирования производства на предприятии.

Физический износ может происходить по самым разным причинам: в процессе использования или бездействия, вследствие влияния сил природы, а также при чрезвычайных обстоятельствах (пожарах, наводнениях и т.п.). Физический износ бывает нескольких видов: механический износ, коррозия и усталость металлов, деформация и разрушение сооружений и т.д. В результате физического износа, связанного с бездействием, объекты основных средств полностью или частично выходят из строя и их стоимость утрачивается безвозвратно.

Порядок действий

Согласно п. п. 77, 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления, а также для оформления документации при выбытии такого объекта в организации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Если списывают компьютерную и организационную технику, то в состав комиссии дополнительно включается представитель подразделения информационных технологий. Также в оценке пригодности имущества могут участвовать иные специалисты предприятия, способные оценить его состояние и характеристики, и представители инспекций, на которые возложены функции регистрации и надзора.

Комиссия осматривает объекты ОС, изучает их технические паспорта, инструкции по эксплуатации, бухгалтерские документы, свидетельствующие о постановке таких средств на учет и начисленной по ним амортизации.

По результатам осмотра комиссия устанавливает наличие морального или физического износа объекта ОС, его причины (нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации, длительное неиспользование объекта и др.). Если это возможно, выявляются лица, виновные в преждевременном выбытии объекта, и выносится предложение о привлечении их к ответственности.

Кроме этого, к компетенции комиссии относятся установление возможности использования отдельных узлов, деталей и прочих комплектующих выбывающего объекта ОС и их оценка исходя из текущей рыночной стоимости. Если в составе списываемого основного средства имеются драгоценные металлы, комиссия контролирует процесс их изъятия, определения количества и веса и сдачи на соответствующий склад.

Результаты принятого комиссией решения оформляются актом о списании объекта основных средств. Унифицированные формы по учету основных средств утверждены Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. В частности, применяются следующие формы:

  • N ОС-4 «Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)»;
  • N ОС-4а «Акт о списании автотранспортных средств»;
  • N ОС-4б «Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)».

В акте указываются данные, характеризующие объект основных средств (год изготовления (постройки), даты его принятия к бухгалтерскому учету и ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации), а также проведенные переоценки, ремонты, причина выбытия, ее обоснование и состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов. Кроме того, в акте обязательно отражаются отсутствие или наличие виновных лиц, решение о привлечении виновных к ответственности или освобождении от нее.

Акцентируем внимание на том, что налоговые и финансовые органы неоднократно описывали порядок составления акта о списании основных средств и перечисляли сведения, которые он должен содержать (Письма УФНС по г. Москве от 07.04.2009 N 16-15/033038, Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/592), поэтому совет бухгалтеру — тщательно проверить акт на предмет соответствия всем предъявляемым требованиям.

Акт, составленный в двух экземплярах, заверяется подписями членов комиссии и утверждается руководителем организации. Первый экземпляр акта остается у лица, ответственного за сохранность объекта основных средств, и является основанием для сдачи на склад или реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания. Второй экземпляр передается в бухгалтерию, где на его основании ставится отметка о выбытии объекта ОС в одном из следующих документов <1>:

  • инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма N ОС-6);
  • инвентарная карточка группового учета объектов основных средств (форма N ОС-6а);
  • инвентарная книга учета объектов основных средств, предназначенная для учета объектов основных средств малых предприятий (форма N ОС-6б).

<1> Утверждены Постановлением N 7.

Оприходование ценностей от разобранного и демонтированного оборудования

После демонтажа объектов основных средств, как правило, остаются детали, узлы и агрегаты, пригодные для эксплуатации (например, для ремонта других объектов), а также материалы, непригодные для эксплуатации (скажем, металлолом). Прием материалов, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений и годных ко вторичному использованию, на склад оформляется актом об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма N М-35 <2>).

<2> Утверждена Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Такие ТМЦ приходуются на склад по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов. В эту стоимость включаются суммы, уплаченные за доставку и приведение ТМЦ в состояние, пригодное для вторичного использования. В дальнейшем бухгалтерский учет этих ТМЦ ничем не отличается от учета материалов, полученных новыми (приобретенных за плату, изготовленных собственными силами, полученных в качестве вклада в уставный капитал и т.д.).

Оставшиеся после разборки объекта ОС материалы, непригодные для дальнейшего использования, реализуются перерабатывающей организации или организации, занимающейся сбором вторичного сырья, либо вывозятся на свалку.

На предприятия возложена обязанность сбора отходов драгоценных металлов от всех источников их образования. Поэтому узлам и деталям, содержащим драгоценные металлы, должно уделяться особое внимание. Детали, содержащие драгоценные металлы и их сплавы, изымаются предприятием из объекта ОС самостоятельно или с привлечением специализированных организаций. При самостоятельном изъятии комиссия составляет акт о ликвидации, в котором указывает отдельно массу изъятых деталей в лигатуре, а также массу драгоценных металлов в чистоте согласно паспорту или учетным документам на данный прибор или изделие. На основании этого акта бухгалтер ставит отметку о выбытии соответствующих приборов и изделий в инвентарной карточке учета (группового учета) объекта основных средств. Одновременно в карточке учета отходов производится запись об изъятых деталях, содержащих драгоценные металлы и их сплавы, где указываются общая масса отходов и масса в чистоте содержащихся в них драгоценных металлов согласно паспортам. Если отходы, остающиеся от демонтажа основных средств, содержат серебро, то в карточке учета отходов отражаются общий объем, масса отходов и масса серебра в них, информация о которых получена на основании лабораторных анализов или расчетных данных.

Поскольку объекты основных средств списываются нечасто, организациям приходится для передачи переработчикам накапливать детали и узлы, содержащие драгоценные металлы. Храниться они должны в помещениях, оборудованных средствами охранной и пожарной сигнализации. Два раза в год (по состоянию на 1 января и 1 июля) проводится инвентаризация драгоценных металлов во всех местах их хранения.

Налог на добавленную стоимость

При выбытии и списании объекта ОС вследствие его физического или морального износа у бухгалтера возникнут следующие вопросы:

  1. Нужно ли восстанавливать налог, если амортизация объекта не завершена?
  2. Можно ли принять к вычету НДС, предъявленный подрядной организацией за выполненные работы по демонтажу оборудования?

Итак, обо всем по порядку.

Налоговый кодекс не содержит положений, обязывающих восстанавливать НДС при выбытии основных средств до истечения срока их полезного использования. Несмотря на это, чиновники считают, что НДС нужно восстановить, так как списанные основные средства больше не будут использоваться в деятельности, облагаемой НДС (Письма Минфина России от 29.01.2009 N 03-07-11/22, от 07.02.2008 N 03-03-06/1/86, от 07.12.2007 N 03-07-11/617). Однако арбитражные суды в подавляющем большинстве случаев указывают на обратное: НДС восстанавливать не нужно. Аргументы такие: п. 3 ст. 170 НК РФ определен исчерпывающий перечень случаев, при которых НДС, принятый к вычету по товарам, в том числе основным средствам, подлежит восстановлению; списание основных средств по причине их демонтажа не входит в данный перечень. Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит нормы, обязывающие налогоплательщика, списавшего с баланса основные средства, восстановить суммы НДС в недоамортизированной (неиспользованной) части. На это, в частности, указал ФАС СКО в Постановлении от 11.02.2010 N А53-13280/2009. А в Постановлении от 26.10.2009 N 09АП-19813/2009-АК Девятый арбитражный апелляционный суд пришел к выводу: налоговое законодательство не устанавливает обязанность налогоплательщика восстанавливать суммы НДС по материальным ценностям, приобретенным для производственной деятельности, подлежащей налогообложению налогом на добавленную стоимость, и в последующем списанным с учета в связи с непригодностью к использованию. В Постановлении ФАС ЗСО от 15.12.2009 N А45-4004/2009 сделан вывод: п. 3 ст. 170 НК РФ определен исчерпывающий перечень случаев, при которых НДС, принятый к вычету по товарам, в том числе основным средствам, подлежит восстановлению; списание основных средств по причине их демонтажа не входит в указанный перечень. Налоговый кодекс не содержит норм, обязывающих налогоплательщика, списавшего с баланса основные средства по причине их демонтажа, восстановить суммы НДС в недоамортизируемой (неиспользованной) части. К аналогичным заключениям пришел ФАС СКО в Постановлении от 21.08.2009 N А53-4910/2009: Налоговый кодекс не содержит норм, в соответствии с которыми у предприятия, являющегося плательщиком НДС, возникает обязанность восстановить сумму НДС по технологической линии, ранее возмещенную в установленном гл. 21 НК РФ порядке, в случае ее демонтажа. ФАС МО (Постановление от 06.04.2009 N КА-А40/2670-09) указал: списание товаров в связи с их порчей или моральным устареванием не относится к тем случаям, предусмотренным п. 3 ст. 170 НК РФ, когда НДС подлежит восстановлению. В Постановлении ФАС СКО от 24.09.2009 N А32-14927/2008-51/113 сделан вывод: нормы гл. 21 НК РФ не предусматривают обязанность налогоплательщика восстановить в бюджет сумму налога, ранее возмещенную в установленном гл. 21 НК РФ порядке, по основным средствам в связи с их моральным и физическим износом. То обстоятельство, что основные средства списаны с баланса до истечения срока их использования (полной амортизации), не является основанием для восстановления и уплаты в бюджет сумм НДС, ранее правомерно принятых к вычету. Солидарен с этим выводом ФАС УО (Постановление от 12.05.2009 N Ф09-2827/09-С2): п. 3 ст. 170 НК РФ предусматривает случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению. Поломка, моральный и физический износ к случаям, перечисленным в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относятся. ФАС СЗО (Постановление от 23.10.2008 N А56-39361/2007) также считает: выбытие основного средства по причине физического износа не относится к случаям, перечисленным в п. 3 ст. 170 НК РФ.

В том же ключе высказался ВАС в Определении от 29.01.2010 N ВАС-17594/08: нормы гл. 21 НК РФ не предусматривают обязанность налогоплательщика восстановить в бюджет сумму налога, ранее правомерно принятую к вычету, по основным средствам, списанным с баланса до истечения срока их использования в связи с их моральным и физическим износом. Можно привести еще массу судебных актов, в которых поддерживается аналогичный подход к вопросу о восстановлении НДС по недоамортизированному имуществу <3>.

<3> Постановления ФАС МО от 11.05.2010 N КА-А40/3807-10-2, от 19.11.2009 N КА-А40/12329-09, от 13.01.2009 N КА-А40/12259-08, от 30.11.2009 N КА-А40/12576-09, ФАС ДВО от 30.06.2009 N Ф03-2765/2009, ФАС СКО от 11.02.2010 N А53-13280/2009, от 24.09.2009 N А32-14927/2008-51/113, ФАС ЗСО от 15.12.2009 N А45-4004/2009.

По второму вопросу, который мы обозначили, — о принятии к вычету НДС по демонтажу ОС, — тоже сложилось две диаметрально противоположных точки зрения.

Финансовое ведомство разъясняет (Письмо от 24.03.2008 N 03-07-11/106), что демонтаж основного средства в связи с его ликвидацией не является реализацией и не признается объектом обложения НДС в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ. Следовательно, поскольку расходы по демонтажу не связаны с операциями, облагаемыми НДС, налогоплательщик не имеет права предъявлять к вычету уплаченные подрядным организациям суммы налога в порядке, предусмотренном ст. 171 НК РФ. Суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для операций, не подлежащих налогообложению, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Следует отметить наличие отдельных судебных Постановлений, подтверждающих данный подход (ФАС МО от 14.09.2009 N КА-А40/9082-09, от 14.05.2009 N КА-А40/3703-09-2, ФАС ВВО от 26.12.2007 N А31-2632/2007-23).

Однако большинство арбитров считает, что вычет в таком случае правомерен, причем с этим соглашается и Президиум ВАС. Разъяснения на этот счет можно найти в его Постановлении от 20.04.2010 N 17969/09. Суд признал незаконным отказ налоговой инспекции в применении вычета НДС по демонтажу зданий, выполненному сторонней организацией, обосновав это следующим. В соответствии с Налоговым кодексом «входной» НДС или принимается к вычету, или учитывается в стоимости товаров, услуг или работ. Пункт 2 ст. 170 НК РФ предусматривает случаи учета сумм НДС в стоимости товаров (работ, услуг). Из данного пункта не следует, что операции по ликвидации объекта основных средств относятся к этим случаям. Таким образом, у общества не имелось правовых оснований для включения суммы НДС в состав внереализационных расходов, уменьшающих базу, облагаемую налогом на прибыль. Использование объекта основных средств в хозяйственной деятельности имеет комплексный характер и включает в себя установку, эксплуатацию, а при возникновении производственной необходимости — ликвидацию основного средства. Как следует из материалов дела, здания дробильно-сортировочного завода относились к основным средствам, имели производственное назначение, их эксплуатация была направлена на получение продукции, реализуемой обществом. При таких обстоятельствах общество вправе было заявить в налоговой декларации вычет сумм НДС, уплаченных по счетам-фактурам поставщику работ по ликвидации объекта основных средств, а у инспекции отсутствовали основания для отказа в применении налогового вычета.

Заметим: выводы о том, что НДС, предъявленный подрядными организациями, демонтировавшими основные средства, можно принять к вычету, Президиум ВАС делал и ранее. В Постановлении от 28.04.2009 N 17070/08 он указал, что демонтаж и ликвидация непродуктивного оборудования — необходимая составляющая освоения природных ресурсов. Следовательно, выполнение этих работ относится к операциям, облагаемым НДС в соответствии с гл. 21 НК РФ, поэтому налогоплательщик правомерно применил вычет сумм НДС, уплаченных подрядчикам. С данным Постановлением Президиума ВАС согласуются выводы, сделанные в Постановлениях ФАС ДВО от 31.08.2009 N Ф03-4267/2009, ФАС ЗСО от 12.02.2010 N А27-9213/2009, от 15.01.2010 N А27-16987/2008 и др.

Посмотрим, к каким еще аргументам прибегают судьи, обосновывая право на вычет НДС по демонтажным работам. Определение ВАС РФ от 16.06.2010 N ВАС-7221/10: операции по демонтажу объектов основных средств не могут рассматриваться отдельно от производственной деятельности, осуществлявшейся с использованием этих объектов, и поскольку основные средства участвовали в операциях, признаваемых объектом налогообложения, то и затраты на их ликвидацию следует признать как производимые в связи с этой деятельностью. Постановление ФАС МО от 19.02.2010 N КА-А40/14534-09-Б: использование в производственной деятельности объектов основных средств влечет для собственника несение затрат, связанных не только с приобретением, доставкой и обслуживанием, но и с разборкой и ликвидацией после физического износа. Длительное складирование и хранение имущества, не пригодного для дальнейшего использования, приведет к захламлению производственных территорий, что будет являться нарушением безопасных условий труда. Поэтому проведение работ по демонтажу является неотделимой частью деятельности, связанной с производством продукции, работ, услуг. Аналогичной аргументацией воспользовались ФАС МО в Постановлениях от 27.11.2009 N КА-А40/11724-09, от 19.11.2009 N КА-А40/12329-09 и Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 26.11.2009 N 09АП-22069/2009-АК, 09АП-23710/2009-АК.

Налог на прибыль

В силу пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли организаций расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией. Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных расходов признается дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Таким образом, при списании (ликвидации) не полностью самортизированного имущества остаточную стоимость относят к внереализационным расходам, которые учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации основного средства. Это подтверждает Минфин в Письмах от 09.07.2009 N 03-03-06/1/454, от 21.10.2008 N 03-03-06/1/592. При этом в Письме от 08.12.2009 N 03-03-06/1/793 Минфин сообщил, что демонтаж не является обязательным условием ликвидации основного средства, то есть остаточную стоимость не полностью самортизированного ликвидируемого основного средства можно учесть на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ даже в том случае, если оно не демонтировано (а в некоторых случаях демонтаж производить нецелесообразно).

Затраты, понесенные в связи с ликвидацией и демонтажем объектов ОС, также отражаются в составе внереализационных расходов при условии, если они экономически обоснованы и документально подтверждены. В данном случае экономическое обоснование — это нецелесообразность, непригодность для дальнейшего использования объекта ОС или невозможность и неэффективность его восстановления, установленные комиссией по ликвидации, а документальное подтверждение — акт о списании объектов основных средств.

Стоимость материалов или иного имущества, полученных при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных пп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ), образует внереализационные доходы налогоплательщика (п. 13 ст. 250 НК РФ). Датой получения доходов является дата составления акта ликвидации объекта основных средств (пп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Как определить стоимость имущества в целях применения п. 13 ст. 250 НК РФ? В п. 5 ст. 274 НК РФ сказано: внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ. Цена сделки, пока не доказано иное, соответствует уровню рыночных цен (п. 1 ст. 40 НК РФ). Рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абз. 2 п. 3, а также п. 4 — 11 ст. 40 НК РФ, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них НДС, акциза). В соответствии с п. 4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. По сути, это цена, по которой имущество может быть продано на дату принятия его к учету.

Кроме стоимости, формирующей внереализационные доходы, предприятию нужно определить стоимость, по которой имущество принимается к налоговому учету. Порядок определения стоимости имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации ОС, регулируется абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ. Согласно этой норме (в ред. Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ) с 01.01.2010 стоимость обозначенного выше имущества определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 13 ст. 250 НК РФ. Именно по такой стоимости полученные при демонтаже ценности можно включить в состав материальных расходов (п. 2 ст. 254 НК РФ). Напомним, до 01.01.2010 эта стоимость равнялась сумме налога на прибыль, уплаченного с признанного в учете дохода (см. Письма Минфина России от 06.10.2009 N 03-03-06/1/647, от 13.02.2009 N 03-03-06/4/4, от 14.11.2008 N 03-03-06/1/631).

С.А.Субботина

Эксперт журнала

«Пищевая промышленность:

бухгалтерский учет

и налогообложение»

Оставить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *