Безвозмездное пользование налоговые последствия

В письмах наших читателей нередко описывается следующая ситуация. Организация бесплатно пользуется помещением или иным имуществом, принадлежащим другой компании, либо вообще не заключая при этом никакого договора (например, аренды и пр.), либо по договору безвозмездного пользования (срочному или бессрочному). Хотелось бы предупредить о возможных негативных налоговых последствиях такого пользования.

Что вам за это будет

Дело в том, что бесплатное использование имущества влечет за собой получение внереализационного дохода от безвозмездно полученного права на пользование имуществом <1>. Этот доход рассчитывается оценочным путем по ст. 40 НК РФ. И если вы не учтете его при расчете налоговой базы по налогу на прибыль или налогу при УСНО <2>, то налоговики, обнаружив такое положение вещей, сделают следующее:

— доначислят налог на прибыль (налог, уплачиваемый в связи с применением УСНО) с суммы такого дохода, рассчитанной исходя из цен, по которым аналогичное имущество сдается в аренду <3>;
— начислят соответствующие пени <4>;
— оштрафуют за неуплату налога на прибыль («упрощенного» налога) в размере 20% от суммы неуплаченного налога <5>.

Внимание! У того, кто предоставляет свое имущество в безвозмездное пользование, тоже могут быть проблемы. Во-первых, он не вправе начислять амортизацию по такому имуществу <6>, во-вторых, ему могут доначислить НДС с рыночной стоимости аренды аналогичного имущества <7>.

Это нам подтвердили и в ФНС России.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

МЕЛЬНИЧЕНКО АНАТОЛИЙ НИКОЛАЕВИЧ — Государственный советник РФ 1 класса

«При проведении выездных проверок налоговые органы обращают особое внимание на правовые основания использования налогоплательщиком в своей деятельности имущества, имущественных прав, работ и услуг других лиц.

Если организация получила от другой организации право безвозмездно пользоваться ее имуществом (к примеру, офисом), то в этом случае она обязана включить в налоговую базу сумму внереализационных доходов, определяемую исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества без учета НДС. Такой позиции придерживается и Президиум ВАС РФ <8>».

Все перечисленные последствия будут и тогда, когда право безвозмездно пользоваться имуществом вы получили от своего учредителя, чья доля в вашем уставном капитале составляет более 50% <9>. Ведь для целей налогообложения не учитываются доходы в виде полученного безвозмездно от учредителя имущества, а не имущественного права <10>.

Единственные, кто не должны учитывать в составе доходов для целей налогообложения прибыли безвозмездно полученное имущественное право, — это некоммерческие организации, бесплатно пользующиеся государственным и муниципальным имуществом для ведения уставной деятельности <11>.

Когда нужно признавать «безвозмездный» доход

Что касается даты признания дохода при безвозмездном пользовании имуществом, то для организаций, использующих метод начисления, все более-менее ясно: они должны признавать такие доходы в течение всего периода пользования имуществом на конец каждого квартала (месяца) <12>. Кстати, многие упрощенцы не хотят признавать доход в виде безвозмездно полученного имущественного права, так как реально никаких денег они не получают и момент признания дохода в такой ситуации не определен.

Такая позиция ошибочна. Ведь доход — это не только фактическое поступление денег, но и получение иного имущества или имущественных прав <13>. Более того, внереализационные доходы у упрощенцев учитываются в том же порядке, что и у организаций, применяющих общий режим налогообложения <14>. А у последних безвозмездно полученное имущественное право прямо названо в числе доходов. Если же говорить языком экономики, то доход (экономическая выгода) от безвозмездного пользования имуществом заключается в сбереженных деньгах, которые упрощенец уплатил бы, если бы пользовался имуществом за плату.

А вот что нам ответили в ФНС насчет даты признания дохода упрощенцами при безвозмездном пользовании имуществом.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

МЕЛЬНИЧЕНКО АНАТОЛИЙ НИКОЛАЕВИЧ, Государственный советник РФ 1 класса
«Для налогоплательщиков, применяющих кассовый метод, датой получения дохода в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом является:
<или> дата подписания документов, подтверждающих передачу имущественных прав;
<или> день фактического получения имущественных прав на безвозмездное пользование имуществом».

Получается, что если имеется документ, в котором указано, на какой срок передается имущество, то нужно учесть сразу доход за все время пользования имуществом. Если же такого документа нет, то доход должен определяться в каждом из отчетных периодов исходя из стоимости аренды аналогичного имущества.

Как можно смягчить неприятные последствия

Выходит, что при безвозмездном пользовании имуществом лучше вообще не иметь у себя никаких документов, из которых было бы ясно, как долго вы этим имуществом пользуетесь. В этом случае вы хотя бы сможете сказать налоговикам, что «всего неделю как переехали в этот офис». Таким образом, вменяемый вам налогооблагаемый доход будет небольшим и вы можете отделаться, что называется, малой кровью. Но учтите, что налоговая может доказать обратное, а именно что помещением вы пользуетесь продолжительное время. Инспекторы могут опросить ваших соседей по офисному зданию, или же вас запросто может выдать, к примеру, старое рекламное объявление в прессе с указанием вашего адреса. И тогда уже доначисления налогов и других неприятностей не избежать.

Но даже в этом случае сдаваться рано. У вас есть немало шансов оспорить в суде правильность определения налоговиками рыночной цены аренды аналогичного имущества, исходя из которой они определяют полученный доход <15>. Дело в том, что для сравнения цен им не часто удается найти идентичные или однородные объекты, особенно если это недвижимость. Судебные споры по этому вопросу, которые выиграла бы ИФНС, встречаются редко. Да и то это происходит, когда налогоплательщик и не пытается оспорить правильность определения налоговиками рыночной цены <16>.

ПРЕДУПРЕДИ РУКОВОДИТЕЛЯ

Если налоговым органам станет известно, что ваша компания пользуется чужим имуществом безвозмездно, они обязательно доначислят налог с денег, сэкономленных на аренде, а также оштрафуют вашу организацию.

* * *

Итак, безвозмездное пользование имуществом сродни бесплатному сыру, который, как известно, бывает только в мышеловке. Это может привести к дополнительным налоговым рискам. Поэтому, прежде чем радоваться возможности не платить, к примеру, за занимаемое помещение, адекватно оцените все возможные негативные последствия такой ситуации. Все-таки безопаснее заключить договор аренды, пусть и с небольшой арендной платой, которую вы будете включать в расходы, и спать спокойно, чем вздрагивать от каждого звонка из ИФНС.

Впервые опубликовано в журнале «Главная книга» N 08, 2010

Каковы налоговые риски при заключении договора безвозмездного пользования оборудованием у передающей стороны сделки?

3 октября 2017

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Если организация-ссудодатель желает избежать налоговых рисков, то при передаче оборудования в безвозмездное пользование необходимо начислить НДС, выписать счет-фактуру (в одном экземпляре) и зарегистрировать его в книге продаж.
У ссудодателя при предоставлении имущества в безвозмездное пользование не возникает дохода, учитываемого при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Расходы, связанные с безвозмездной передачей, в целях налогообложения прибыли также не учитываются.
Имущество, переданное в безвозмездное пользование коммерческой организации, исключается из состава амортизируемого имущества ссудодателя с месяца, следующего за месяцем передачи имущества.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
На основании п. 2 ст. 689 ГК РФ к договору безвозмездного пользования соответственно применяются правила, предусмотренные ГК РФ в отношении договора аренды.

НДС

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.
При этом в целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признается реализацией товаров (работ, услуг).
По мнению официальных органов, при передаче имущества в безвозмездное временное пользование по договору ссуды у ссудодателя возникает объект обложения НДС в виде стоимости безвозмездно оказанных услуг (письма Минфина России от 29.06.2015 N 03-07-11/37239, от 25.04.2014 N 03-07-11/19393, от 06.08.2012 N 03-07-08/237, от 29.07.2011 N 03-07-11/204, от 04.02.2011 N 03-07-11/27).
Нередко такую позицию чиновников поддерживали и судьи (смотрите, например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.11.2012 N А78-4990/2011, Западно-Сибирского округа от 03.05.2011 N А46-8306/2010, Северо-Западного округа от 10.10.2008 N А44-157/2008, Уральского округа от 27.05.2009 N Ф09-3247/09-С2 и от 20.08.2007 N Ф09-6476/07-С2, Центрального округа от 26.08.2011 N А64-3070/2010).
Исходя из положений п. 2 ст. 154 НК РФ, при реализации услуг на безвозмездной основе налоговая база определяется исходя из цен, сложившихся на рынке однородных услуг в сопоставимых экономических условиях, в частности доходов от сдачи в аренду аналогичного имущества. В этом случае НДС уплачивается за счет средств передающей стороны, поскольку ссудодатель сумму налога к оплате ссудополучателю не предъявляет.
Тот факт, что ссудополучатель может выполнять работы (оказывать услуги), освобождаемые от налогообложения НДС, в частности, на основании пп.пп. 16, 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ, на порядок налогообложения рассматриваемой операции по передаче оборудования, на наш взгляд, не влияет.
В то же время существуют решения арбитражных судов, в которых судьи пришли к выводу, что ст. 146 НК РФ не устанавливает в качестве объекта налогообложения операции по безвозмездной временной передаче прав пользования имуществом. Следовательно, при передаче имущества в безвозмездное пользование НДС ссудодателем не начисляется и не уплачивается (смотрите, например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 12.11.2010 N А46-4140/2010, ФАС Поволжского округа от 06.03.2007 N А65-13556/2006, ФАС Московского округа от 29.06.2006 N КА-А41/5591-06).
Если Ваша организация примет решение не исчислять НДС при передаче оборудования ссудополучателю, то в этом случае, по нашему мнению, имеются существенные налоговые риски. При этом цель передачи оборудования значения не имеет.

К сведению:
Вместе с тем следует учитывать, что в ряде случаев при передаче имущества в безвозмездное пользование объекта налогообложения по НДС не возникает.
К таким случаям относится, в частности, оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (пп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ).
Поэтому если, например, ссудополучатель является государственным или муниципальным унитарным предприятием, то передача ему в безвозмездное пользование оборудования, учтенного ссудодателем в составе основных средств, не облагается НДС.

Налог на прибыль

На основании п. 1 ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
При передаче оборудования в безвозмездное пользование право собственности на него к получающей стороне не переходит. Кроме того, Ваша организация не получает плату за имущество и его использование. Таким образом, у ссудодателя предоставление оборудования в безвозмездное пользование не приводит к образованию дохода, учитываемого при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Аналогичное мнение нашло отражение, например, в письмах Минфина России от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17043, от 26.11.2013 N 03-03-06/1/51112, от 31.10.2008 N 03-11-04/2/163.
Однако согласно п. 16 ст. 270 НК РФ расходы, понесенные ссудодателем в связи с такой передачей, в целях налогообложения прибыли также не учитываются.
Если указанное в вопросе оборудование учтено организацией-ссудодателем в составе основных средств, то тогда необходимо учитывать следующее.
На основании п. 3 ст. 256 НК РФ, п. 2 ст. 322 НК РФ для целей налогообложения организация, передавшая в безвозмездное пользование имущество, по общему правилу исключает такое имущество из состава амортизируемого с месяца, следующего за месяцем его передачи (смотрите также письма Минфина России от 16.01.2007 N 03-03-06/2/1, УФНС России по г. Москве от 31.10.2007 N 20-12/104582).
Исключение с 1 января 2015 года составляют основные средства, переданные в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством РФ. На основании п. 4 ст. 256 НК РФ амортизация, начисленная по указанным основным средствам, переданным в безвозмездное пользование органам государственной власти и пр., если эта обязанность установлена законодательством РФ, учитывается при определении налоговой базы.
После окончания договора безвозмездного пользования и возврата имущества ссудодателю амортизация начисляется им в порядке, определенном ст.ст. 256-259.3 НК РФ, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат.
Если в безвозмездное пользование передается имущество, не являющееся амортизируемым, то никаких налоговых последствий для ссудодателя это не влечет.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Договор безвозмездного пользования;
— Энциклопедия решений. Счет-фактура при безвозмездной передаче;
— Энциклопедия решений. Налогообложение при безвозмездном пользовании. Учет у ссудополучателя.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Ответ прошел контроль качества

Налоговые последствия «неграмотных» договоров

Рассмотрим основные условия, которые присутствуют в любом гражданско-правовом договоре, и оказывают прямое влияние на налоги.

Цена товара в договоре

Согласно ГК РФ договор может быть как возмездным, так и безвозмездным, то есть таким, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой без получения от нее платы, или иного встречного предоставления. При этом не стоит полагать, что безвозмездный договор исключает налоговые последствия.

Поясним. С точки зрения Налогового кодекса безвозмездная передача чего-либо приравнивается к реализации. То есть компания должна рассчитаться с бюджетом исходя из рыночной цены сделки.

Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.

Приведем пример.

Компания А получила от компании Б автомобиль в безвозмездное пользование.

В данном случае организация получает доход, облагаемый налогом на прибыль. А сама операция по безвозмездной передаче имущества облагается НДС. То есть, передающая сторона исходя из рыночной цены, определяет стоимость автомобиля, и с нее уплачивает НДС в бюджет. Принимающая сторона берет «входной» налог к вычету. Естественно, при условии, что стороны сделки являются плательщиками этого налога.

Налог на прибыль со стоимости безвозмездно полученного имущества также придется заплатить.

Буква закона

Пункт 8 ст. 250 НК РФ

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости — по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) — по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Льгота предусмотрена только для тех, кто получил «подарок» (в кавычках, потому что дарение между юридическими лицами запрещено) от учредителя с долей участия более 50% или если получающая сторона имеет более половины долей в УК передающей стороны (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). Напомним, что полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Внимание! Если речь идет о передаче не имущества, а имущественных прав: например, аренды, при передаче недвижимости под офис или производство, то льгота по налогу на прибыль не применяется. На это неоднократно указывал в своих разъяснениях Минфин России. Так, в письме от 16.10.2009 № 03-03-06/1/667 чиновники пояснили, что пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не предусматривает отражение в составе доходов, не учитываемых при налогообложении прибыли, доходов в виде безвозмездно полученного имущества. Поэтому компания, получившая в безвозмездное пользование имущество от своего единственного акционера (участника), увеличивает свою базу на доход в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом. При этом сумму следует определить, исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества.

Как видим, огромное значение для установления реальных налоговых обязательств имеет правильная квалификация сделки и грамотное определение ее предмета: имущество или имущественные права.

Момент вступления в силу договора

По общему правилу, прописанному в ГК РФ, договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. Для письменных сделок дата заключения обычно аналогична дате подписания договора обеими сторонами. Таким образом, любой договор должен содержать дату его подписания. При этом закон позволяет сторонам в договоре прописать, что его условия применяются к их отношениям, возникшим до его заключения.

Приведем пример договора с таким условием, значительно упрощающим в отдельных случаях жизнь бухгалтеру — договор аренды.

Распространена ситуация, когда договоренность о передаче в аренду офисного или торгового помещения достигается еще на стадии строительства объекта недвижимости. И потенциальный собственник объекта (например, инвестор) хочет начать получать деньги. Заключить договор аренды в такой ситуации нельзя: ведь согласно правилам ГК РФ в аренду можно передать только определенную вещь. А пока объект недвижимости не введен в эксплуатацию и на него не получены правоустанавливающие документы — передавать, собственно, нечего. Но необходимость доводить предмет будущей аренды «до ума» под нужды арендатора — есть. Соответственно и расходы есть. И возникает вопрос — как учитывать затраты в виде вложений и в виде арендных платежей, за помещение которое, по сути, еще в аренду не передано.

У сторон есть два варианта:

  • заключить предварительный договор аренды, и учитывать все расходы и доходы с момента его заключения;
  • дождаться заключения основного договора, в нем прописать — что его условия распространяются на прошлые периоды, и только тогда учесть все произведенные затраты.

Первый вариант довольно рискованный, так как противоречит позиции Минфина России. Ведомство указывает, что только после заключения основного договора соблюдаются требования в части документальной подтвержденности и экономической обоснованности затрат (п. 1 ст. 252 НК РФ), а имущество признается амортизируемым (п. 1 ст. 256 НК РФ, письма от 12.04.2011 № 03-03-06/1/231, 01.08.2011 № 03-03-06/1/442).

Однако, вопрос об учете затрат на капитальные вложения в период действия предварительного договора аренды не урегулирован на законодательном уровне, поэтому позиция Минфина России не бесспорна. Анализ арбитражной практики показывает, что судьи позволяют уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму расходов, осуществленных в период действия предварительного договора аренды (см. постановления ФАС Московского округа от 26.08.2011 № КА-А40/9333-11, от 15.07.2010 № КА-А40/7183-10-2, ФАС Северо-Западного округа от 21.02.2008 № А56-32842/2006, ФАС Дальневосточного округа от 04.04.2011 № Ф03-912/2011).

Таким образом, организация может учесть расходы в виде улучшений арендованного помещения, выполненных на основании предварительного договора в периоде их осуществления. Но налогоплательщику следует быть готовым отстаивать свою позицию в судебном порядке.

Квалификация и реальность сделки

Налоговые органы имеют право переквалифицировать сделки. И более того, обращаться в суд с исками о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам.

Первое право реализуется в рамках контрольных мероприятий (выездная проверка). Причины, по которым один договор может быть переквалифицирован в другой, в общем, очевидны: если есть основания считать, что сделка была совершена лишь для вида. Чем это грозит организации тоже, в общем, понятно. Доначислениями и штрафами.

Поэтому необходимо четко понимать, что последствия «игр разума» могут быть плачевными.

Пример

Организация передала другой организации имущество в лизинг. В отношении лизингового имущества у нас предусмотрена возможность ускоренной амортизации, а это значит увеличение расходов по налогу на прибыль, и соответственно, уменьшение самого налога к уплате.

Все бы хорошо. Но если у этих двух компаний один учредитель, то у налогового органа могут возникнуть вопросы.

Безусловно, федеральным законом «О финансовой аренде (лизинге)» в отношении лизингодателя и лизингополучателя не введено никаких ограничений, касающихся их взаимозависимости. Тем не менее, еще пять лет назад ВАС РФ в постановлении Пленума от 10.04.2008 № 22 указал: что «для обеспечения поступления в бюджет налогов в полном объеме налоговый орган вправе, руководствуясь ст. 170 ГК РФ, предъявить требование о признании совершенных налогоплательщиком сделок недействительными как сделок, совершенных лишь для вида, без намерения создать соответствующие им правовые последствия (мнимых), либо с целью прикрыть другую сделку (притворных)».

Таким образом, если налоговый орган обратится в суд и представит убедительные доказательства того, что лизинговый договор заключен лишь с целью уклонения от уплаты налогов, и суд придет к выводу, что это правда, налоги все равно придется заплатить.

Еще один пример, который вообще получил массовое распространение благодаря позиции ВАС РФ: переквалификация договора инвестирования в договор купли — продажи будущей вещи. Конечно, инвестирование в строительство довольно специфичная сфера, тем не менее, такая переквалификация грозит начислением НДС по сделке.

Подытожим: неправильно составленный договор, как и мнимый (притворный) договор, могут повлечь неблагоприятные налоговые последствия. Самый простой способ их избежать: вовремя обращаться к нормам ГК РФ и не создавать заведомо неправомерные схемы ухода от налогов.

Чтобы избежать разногласий с налоговиками, следует грамотно подойти к работе с договором еще на стадии проекта, внести изменения в формулировки, условия договора. Помогут в этом рекомендации автора семинара Маленькие нюансы договорной работы, имеющие большое налоговое значение.

Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.

Оставить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *